Tributi locali, termini di prescrizione e decadenza. Quando l'omessa notifica "salva" il contribuente

La disciplina degli istituti della prescrizione e della decadenza è dettata dal codice civile, rispettivamente, agli articoli 2934 e 2964 e ss.

Secondo l’art. 2934 c.c. (Estinzione dei diritti) Ogni diritto si estingue per prescrizione, quando il titolare non lo esercita per il tempo determinato dalla legge.

Secondo l’art. 2935 c.c. (Decorrenza della prescrizione) La prescrizione comincia a decorrere dal giorno in cui il diritto puo' essere fatto valere.

Secondo l’art. 2946 c.c. (Prescrizione ordinaria) Salvi i casi in cui la legge dispone diversamente, i diritti si estinguono per prescrizione con il decorso di dieci anni.

Secondo l’art. 2948 (Prescrizione di cinque anni) Si prescrivono in cinque anni: 1) le annualita' delle rendite perpetue o vitalizie; 2) le annualita' delle pensioni alimentari; 3) le pigioni delle case, i fitti dei beni rustici e ogni altro corrispettivo di locazioni; 4) gli interessi e, in generale, tutto cio' che deve pagarsi periodicamente ad anno o in termini piu' brevi; 5) le indennita' spettanti per la cessazione del rapporto di lavoro.

Secondo l’art. 2964 (Inapplicabilita' di regole della prescrizione) Quando un diritto deve esercitarsi entro un dato termine sotto pena di decadenza, non si applicano le norme relative all'interruzione della prescrizione.

La prescrizione è un istituto di ordine pubblico per effetto del quale i diritti si estinguono se il titolare degli stessi non li esercita per il tempo stabilito dalla legge. Fondamento della prescrizione è l’inerzia del titolare del diritto per il tempo determinato dalla legge.

La decadenza come la prescrizione, comporta la perdita del diritto per l’inerzia del titolare, la differenza sta nel fatto che:

• la prescrizione è una sanzione per il titolare del diritto che ne ha omesso l’esercizio nel tempo;

• la decadenza costituisce un onere imposto dalla legge (decadenza legale) o concordato dalle parti (decadenza convenzionale) per acquisire il potere di esercitare il diritto e ha un fine prevalentemente sociale, senza alcun rilievo per le cause di impedimento.

PRESCRIZIONE E DECADENZA NEL DIRITTO TRIBUTARIO.

Nel diritto tributario sono previsti, in prevalenza, termini di decadenza (per il potere di accertamento, di liquidazione e di iscrizione a ruolo per l’A.F. e per il diritto al rimborso per il contribuente).  Una volta impedita la decadenza, con il compimento dell’atto indicato, diviene operante la prescrizione del diritto di credito tributario.

Consegue che:

• una volta rispettato il termine di decadenza, se previsto,

• il diritto di credito dell’A.F. divenuto definitivo, per omessa impugnazione nei termini del provvedimento dell’A.F. da parte del contribuente o per passaggio in giudicato della sentenza che lo abbia confermato, resta soggetto alla prescrizione, che è quella specificamente prevista dalla legge, o, in mancanza di espressa previsione, quella ordinaria decennale (art. 2946 c.c.) per il caso di omessa impugnazione, e quella decennale della c.d. actio iudicati, nell’ipotesi di impugnazione conclusasi con sentenza passata in giudicato (art. 2953 c.c.).

Si evidenzia che per i tributi erariali (IRPEF, IRES, IRAP, IVA) accertati in un atto definitivo per omessa impugnazione, non è applicabile la prescrizione breve di anni 5  prevista per le prestazioni periodiche (art. 2948, 4^ c., c.c.) poichè i crediti erariali non possono considerarsi prestazioni periodiche in quanto derivano da valutazioni fatte per ciascun anno sulla sussistenza dei presupposti impositivi (Cass. 4283/2010). Consegue che, nella carenza di una espressa disposizione di legge, per detti tributi è applicabile la prescrizione ordinaria decennale (art. 2946 c.c.)

Invece, per i tributi per i quali è prevista una prescrizione inferiore ad anni 10 (ad esempio per i tributi locali, ICI, TARSU, TIA, la prescrizione è di anni 5) accertati in un atto definitivo perché non impugnato, la prescrizione resta pur sempre quella prevista poiché, se è pur vero che il provvedimento non opposto cumula in sé le caratteristiche del titolo esecutivo e del precetto, esso tuttavia ha solo l’effetto d’ irretrattabilità del credito, ma non certo quello del giudicato al quale solo è applicabile l’art. 2953 c.c. (ovvero il termine di anni 10 previsto per la prescrizione dell’actio iudicati).

PRESCRIZIONE PER I TRIBUTI LOCALI.

I tributi locali si prescrivono, ai sensi dell'art. 2948 n. 4 c.c., nel termine di cinque anni dal giorno in cui il tributo è dovuto o dal giorno dell'ultimo atto interruttivo tempestivamente notificato al contribuente.

Secondo l’art. 2948 c.c. (Prescrizione di cinque anni), “Si prescrivono in cinque anni: 1) le annualita' delle rendite perpetue o vitalizie; 2) le annualita' delle pensioni alimentari; 3) le pigioni delle case, i fitti dei beni rustici e ogni altro corrispettivo di locazioni; 4) gli interessi e, in generale, tutto cio' che deve pagarsi periodicamente ad anno o in termini piu' brevi; 5) le indennita' spettanti per la cessazione del rapporto di lavoro.

L'applicabilità del termine breve al tributo locale è stata affermata dalla Cassazione sezione tributaria civile, con sentenza n.4283 del 23 febbraio 2010 che ha sostenuto che i tributi locali, diversamente da quelli erariali, sono prestazioni periodiche e dunque, rientrano nell'ambito di applicazione dell'art. 2948, n. 4 del c.c.

DECADENZA DEI TRIBUTI LOCALI.

La legge in generale prevede che l’ente locale può rettificare, nonché accertare, d’ufficio:

• le dichiarazioni incomplete o infedeli ed i parziali o ritardati versamenti;

• le omesse dichiarazioni o gli omessi versamenti.

Secondo la legge 27.12.2006, n.296, comma 161,

Gli enti locali, relativamente ai tributi di propria competenza, procedono alla rettifica delle dichiarazioni incomplete o infedeli o dei parziali o ritardati versamenti, nonche' all'accertamento d'ufficio delle omesse dichiarazioni o degli omessi versamenti, notificando al contribuente, anche a mezzo posta con raccomandata con avviso di ricevimento, un apposito avviso motivato. Gli avvisi di accertamento in rettifica e d'ufficio devono essere notificati, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui la dichiarazione o il versamento sono stati o avrebbero dovuto essere effettuati. Entro gli stessi termini devono essere contestate o irrogate le sanzioni amministrative tributarie, a norma degli articoli 16 e 17 del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 472, e successive modificazioni.

Dunque, in base alla legge citata n.296/2006, dal 1^ gennaio 2007 le norme sono cambiate.

Dal 2007, i termini di prescrizione sono di 5 anni dal giorno in cui il tributo è dovuto o dal giorno dell’ultimo atto interruttivo notificato al contribuente tempestivamente (cioè entro i termini in cui va fatta la notifica).

I termini di decadenza, dal 2007, prevedono che gli avvisi di accertamento in rettifica e d’ufficio debbano essere notificati entro il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui la dichiarazione o il versamento sono stati o avrebbero dovuto essere effettuati.

DISCIPLINA DELLA NOTIFICA DEGLI ATTI TRIBUTARI. PERFEZIONAMENTO DELLA NOTIFICA PER NOTIFICANTE E DESTINATARIO.

La disciplina della notifica degli atti tributari è contenuta negli articoli 60 e seguenti del dpr 600/1973. L’articolo 60 stabilisce che la notifica debba essere eseguita, anche dai messi comunali, nel luogo di domicilio fiscale del destinatario, salva l’ipotesi di elezione di domicilio. In questo caso l’elezione deve risultare da un atto comunicato all’ufficio tributario.

L’elezione di domicilio ha effetto dal trentesimo giorno successivo a quello della data del loro ricevimento da parte dell’ufficio locale dell’Agenzia delle entrate.

Anche il contribuente residente all’estero può indicare un indirizzo estero per le notifiche, purché non ne abbia già indicato uno in Italia o non abbia nominato un rappresentante fiscale nel nostro paese.

Queste disposizioni si applicano anche per la notifica degli atti di accertamento e riscossione emanati dagli enti locali.

L’art. 60, inoltre, prevede che per le notifiche debbano essere osservati gli artt. 137 e seguenti del codice di procedura civile.

Si evidenzia che il perfezionamento della notifica viaggia su un doppio binario e occorre tenere distinto:

• momento in cui la notifica si deve considerare perfezionata per il notificante;

• momento in cui la notifica si perfeziona per il destinatario, che è esclusivamente quello della consegna dell’atto all’ufficiale giudiziario (Principio stabilito dalla stessa Suprema Corte con sentenza n. 4993 del 04.03.2014).

In particolare, il fondamento della scissione fra i due momenti di perfezionamento della notificazione si rinviene nell’art. 149 del c.p.c., per effetto della sentenza n. 477/2002, della Corte Costituzionale – e nell’art. 142, anche in combinato disposto con il terzo comma dell’art. 143, per effetto della sentenza n. 69/1994, sempre emessa dalla Corte Costituzionale.

La disciplina delle notifiche a mezzo del servizio postale è contenuta nella legge n.890/1982, che all’art. 4, 3^ c., dispone che “… l’avviso di ricevimento” del piego raccomandato contente l’atto da notificare “costituisce prova dell’eseguita notificazione”.

Secondo il combinato disposto delle suddette norme, quando la notifica degli atti giudiziari è effettuata tramite il servizio postale, essa si intende eseguita alla data in cui l’atto è ricevuto dal destinatario.

L’identificazione del momento in cui il procedimento di notifica si perfeziona con quello nel quale l’atto è fatto ricevere al destinatario determina che, quando una norma fa discendere conseguenze sfavorevoli in capo ad un soggetto se questi non fa notificare un atto entro un termine prefissato, tali conseguenze si producono anche se il soggetto abbia consegnato per tempo l’atto all’organo notificatore ma questi, per fatti non imputabili al richiedente, lo faccia ricevere al destinatario oltre il termine prescritto.

Con la sentenza n.477/2002, la Corte Costituzionale ha inteso porre rimedio alle gravi ed inique conseguenze prodotte dal suddetto sistema di norme ai danni del notificante, dichiarando l’art.149 c.p.c. e l’art. 4 comma 3 L.890/82 costituzionalmente illegittime – per contrasto con gli artt. 3 e 24 Cost. – nella parte in cui non prevedono che la notifica degli atti da effettuarsi a mezzo del servizio postale si perfezioni, per il richiedente, non già alla data in cui l’atto è fatto ricevere al destinatario dall’organo incaricato, ma a quella, anteriore, in cui il richiedente abbia consegnato l’atto ad esso organo.

La mera consegna tempestiva all’organo notificatore dell’atto non vale a far ritenere questo notificato fin quando il procedimento di notifica non si compia, ossia l’atto non sia stato fatto ricevere al suo destinatario. E’ da intendersi che, per il Comune la notifica è valida se fatta entro il 31 dicembre, per il contribuente i termini per presentare eventuale ricorso decorrono dalla data di ricevimento del plico anche se oltre il 31 dicembre.

La regola elaborata dalla Corte mira esclusivamente a tenere il notificante indenne dalle negative e spesso irreversibili conseguenze dovute a possibili ritardi imputabili all’organo che deve procedere alla notifica o, comunque, a terzi.